SERBEST MUHASEBECİ
MALİ MÜŞAVİR
ve
YEMİNLİ
MALİMÜŞAVİR’LERİN
MESLEKİ
SORUMLULUKLARI
İle
VERGİ KABAHAT
ve
VERGİ KAÇAKÇILIĞI
SUÇUNA İŞTİRAKİ
Prof. Dr. Keramettin TEZCAN
İZMİR KATİP ÇELEBİ ÜNİVERSİTESİ
İKTİSADİ İDARİ BİLİMLER FAKÜLTESİ
MALİYE BÖLÜMÜ
MALİ HUKUK ÖĞRETİM ÜYESİ
Meslek Mensupların
Müşterek Ve Müteselsil Sorumluluğu
(Serbest Muhasebeci - Serbest Muhasebeci Mali Müşavir)
• VUK Mükerrer Madde 227.’ de düzenlenmiştir. Vergi Beyannamelerinin
İmzalanması ve Yeminli Malî Müşavir Tasdik Raporları” başlıklı maddesi;
……….. beyannameyi imzalayan meslek mensupları, imzaladıkları
beyannamelerde ……… yer alan bilgilerin
Defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden
belgelere uygun olmamasından dolayı,
Ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak
vergi, ceza, gecikme faizlerinden
mükellefle birlikte «müştereken ve müteselsilen» sorumlu tutulurlar.
Bu kanun maddesinin gerekçesinde düzenlemenin
amacının “vergi denetimlerinde» serbest
muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavirler ve
yeminli mali müşavirlerden de yararlanmak” olduğu
belirtilmiştir.
VUK’nın mük. 227. maddesiyle vergi idaresi
yararına bir «ön denetim» yapılmak istenmektedir.
Bu yönüyle bu düzenleme, bir uygunluk denetimini
oluşturmaktadır.
Yönetmeliğin “Serbest Muhasebeci Mali
Müşavirin Çalışma Konuları” başlıklı 18.
maddesi kapsamında;
uygunluk sorumluluğu
olduğu açıkça anlaşılmaktadır.
Meslek mensupları, beyannamelere eklenen
temel mali tablolarda yer alan ve Muhasebe
Sistemi Uygulama Genel Tebliğlerine göre
belirlenen Dönem Kar/Zararı‘ nın
doğruluğundan da sorumludurlar.
Beyanname ve eklerini yeminli mali müşavirlere
tasdik ettiren mükelleflere ait muhasebeye
ilişkin işlemlerin ruhsatlı meslek mensuplarınca
yerine getirilmesi durumunda
Söz konusu meslek mensupları da yaptıkları
işlerden bu Tebliğle belirlenen usul ve esaslar
çerçevesinde sorumludurlar. Bu sorumluluk,
ayrıca tasdiki yapan yeminli mali müşavirin
sorumluluğunu ortadan kaldırmaz.”
Meslek mensupları, kendilerine ibraz edilen
belgeleri usulüne uygun ve doğru olarak
kayıtlara geçirmeden ve mali tablolara
aktarmadan sorumludurlar.
Meslek mensupları;
•Bilerek kullandıkları,
•Harici araştırmayı gerektirmeden,
•“ilk görünüş karinesi ”ne göre anlaşılabilecek,
•İşletmenin faaliyet konusu veya iş hacmiyle mütenasip
olmayan belgeler,
•Ticari örf veya teamüle uygun olmayan belgelerin
kayıtlara almalarından da sorumludurlar.
Miktar veya tutar itibariyle işletmenin faaliyet konusu veya iş
hacmiyle mütenasip olmayan belgeler ile ticari örf veya teamüle
uygun olmayan belgeler meslek mensuplarının sorumluluğu
kapsamındadır.
Böyle bir belgenin varlığı halinde;
•
Meslek mensupları bunun
mükelleften isteyebilirler.
doğruluğunun
tespitini
• Mükellefin bir tespitte bulunmaması veya bu konuda meslek
mensubunun ikna olmaması halinde, keyfiyet, meslek
mensubunca, beyanname verme süresi sonuna kadar ilgili
Vergi dairesine yazılı olarak bildirilecektir.
• Bu bildirimle birlikte meslek mensubunun söz konusu
belgelere ait sorumluluğu ortadan kalkacaktır.
Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali
Müşavirler açısından;
 uygunluk sorumluluğu, esas itibariyle şekli ödevlere
ilişkin mesleki özeni göstermemekle sınırlıdır.
• SM ve SMMM’ lerin sorumluluğu kapsamına
“harici araştırma” yetki ve yükümlülüğünü de
içeren doğruluk sorumluluğu girmemektedir.
Meslek Mensupların
Müşterek ve Müteselsil Sorumluluğu
(Yeminli Mali Müşavir )
Serbest Muhasebeci Serbest Muhasebeci Mali
Müşavirlerin Sorumluluğu; VUK Mükerrer Madde 227
“Vergi Beyannamelerinin İmzalanması ve Yeminli Malî
Müşavir Tasdik Raporları” başlıklı maddesi;
……tasdik raporu düzenleyen meslek mensupları,
…düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin
Defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden
belgelere uygun olmamasından dolayı
Ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak
vergi, ceza, gecikme faizlerinden mükellefle birlikte
müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulurlar.
3568 Sayılı Yasanın “Tasdik ve tasdikten doğan sorumluluk”
12/4. maddesinde şu şekilde düzenlenmiştir.
……. Yeminli mali müşavirler yaptıkları tasdikin
doğruluğundan sorumludurlar. Yaptıkları tasdikin
doğru olmaması halinde, tasdikin kapsamı ile sınırlı
olmak üzere, ziyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek
cezalardan mükellefle birlikte müştereken ve
müteselsilen sorumlu olurlar.
Yeminli mali müşavirler yaptıkları tasdikin kapsamını
düzenleyecekleri raporda açıkça belirtirler.
Söz konusu düzenlemelerle yeminli mali müşavirlerin
sorumluluğu “uygunluk ve doğruluk” sorumluluğu olarak
belirlenmiştir.
3568 Sayılı Yasanın “Uygulama Usul ve Esasların”
düzenlendiği Yönetmeliğin 20 . Maddesinde;
……. YMM’ler, inceledikleri ve sonucunda tasdik raporu
düzenledikleri konu ve belgelerin gerçeği yansıtmaması ve
doğru olmaması halinde, ziyaa uğratılan vergilerden ve
kesilecek cezalarından VUK ve 3568 sayılı kanun hükümleri
uyarınca mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen
sorumlu olurlar.
Sorumluluğun yerine getirilmesinde Borçlar kanunun
tam teselsül hükümleri uygulanır.
3568 Sayılı Yasanın 12/4 maddesi ve
“Uygulama Usul ve Esasların” düzenlendiği
Yönetmeliğin 20 . Maddesinde; beyanname ve
eklerini tasdik eden Yeminli Mali Müşavirler
tasdik ettikleri beyanname ve eklerinde yer
alan bütün bilgilerle bunların dayanağını
teşkil eden defter kayıt ve belgelerdeki
bilgilerin doğruluğu ile beyannamesini tasdik
ettikleri mükelleflerin sahte veya muhteviyatı
itibariyle yanıltıcı belge kullanmasından
sorumludurlar.
Vergi Usul Kanununda Düzenlenen Vergi
Kabahatleri İle Vergi Suç ve Cezaları
• Vergi Ziyaı
Kabahati VUK
m. 344
• Vergi Usulsüzlük
Kabahatleri
VUK m. 355
•
Vergi Kaçakçılığı
Suçu
VUK m. 359
• Vergi Mahremiyetin
İhlal Suçu
VUK m. 362
• Mükelleflerin Özel
İşlerini yapma Suçu
VUK m. 363
Uygulamada çoğunlukla meslek
mensuplarının vergi kabahat ve
suçlarına özellikle vergi ziyaı ve
vergi kaçakçılığı durumlarında
iştiraki gündeme gelmektedir.
VUK m. 359 düzenlenen kaçakçılık suçu ceza
hukuku anlamında vergi suçları kategorisine
giren vergi suçlarındandır.
Vergi kaçakçılığı suçu seçimlik hareketli bir suç
olup maddede belirtilen hareketlerden bir
tanesinin yapması suçun oluşması için
yeterlidir.
İştirak Hükümlerinin Uygulanması
Bakımından VUK İle TCK Arasındaki İlişki
TCK “Özel Kanunlarla İlişki” başlıklı 5. maddesinde
“Bu Kanunun genel hükümleri, özel ceza kanunları ve
ceza içeren kanunlardaki suçlar hakkında da
uygulanır.” hükmüne yer verilmiştir.
TCK 5. Maddesi gereği
TCK 1 ve 75. maddeleri arasında düzenlenen genel
hükümler uygulama alanı bulmaktadır.
VUK’un 360. maddesi “Cezadan İndirim”
başlığı altında
“359 uncu maddede yazılı suçların işlenişine
iştirak eden suç ortaklarının bu suçların
işlenmesinde menfaatinin bulunmaması
halinde, Türk Ceza Kanununun suça iştirak
hükümlerine göre hakkında verilecek cezanın
yarısı indirilir” şeklinde düzenlenmiştir.
TCK m. 5 ile VUK m. 360 birlikte
değerlendirildiğinde
Vergi kaçakçılığına iştirak konusunun TCK’nın
genel çerçevesi içinde çözümlenmesi
amaçlanmıştır.
Kaçakçılık suçuna iştirak konusunda TCK’nın
37 ile 41. maddeleri arasında yer alan hükümler
geçerli olacak, ancak menfaat gözetmeden
iştirakte bulunanlar açısından VUK’un 360.
maddesindeki indirim uygulanacaktır.
İştirak Hükümlerinin Uygulanması Bakımından
VUK ile Kabahatler Kanunu Arasındaki İlişki
VUK ‘ta kabahatlere iştirake ilişkin her hangi bir
düzenleme bulunmamaktadır.
Vergi ziyaına iştirak durumunda Kabahatler Kanunu
14. Maddesine başvurmak gerekecektir
VUK 344/2. maddesi
“Vergi ziyaına 359 uncu maddede yazılı
fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza
üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir
kat olarak uygulanır.” Şeklinde
düzenlenmiştir.
Bu iki kanun birlikte değerlendirildiğinde
Vergi ziyaı suçuna iştirak durumunun tespiti
Somut olayda önce iştirak tespit edilir.
Meslek mensuplarının iştirak etmiş oldukları
vergi ziyaı kabahatinden dolayı fail olarak
mükelleften bağımsız cezalandırılır.
Somut olayın özelliğine göre
üç kat veya bir kat ceza kesilir.
Meslek Mensuplarının Vergi
Kaçakçılığına İştiraki
Her suçta olduğu gibi vergi kaçakçılığı suçunda da
fiili işleyen kişinin cezalandırılması
cezada şahsilik ilkesinin bir gereğidir.
iştirak halinde işlenen vergi suçunda
faillik ve suç ortaklığı durumlarının belirlenmesi
dolayısıyla sorumluluğun
kimlere ait olduğunun tespit edilmesi gerekir.
İŞTİRAK NE DEMEK ?
Bir kişi tarafından işlenebilen bir suçun,
birden fazla kişinin aralarındaki anlaşma
ve işbirliği yapmaları sonucunda
gerçekleştirilmesidir.
TCK ‘da düzenlenen iştirak halleri
Suç Ortaklığı
Faillik
(TCK m.37)
(Şeriklik)
Doğrudan
Birlikte
Dolaylı
Faillik
Faillik
Faillik
Azmettirme
Yardım Etme
(TCK m. 38)
(TCK m. 39)
Maddi
1. Araçları sağlamak
2. Suçun icrasını kolaylaştırmak
Manevi
1. Teşvik etmek
2. Suç işleme kararını kuvvetlendirmek.
3. Vaatte bulunmak.
4. Suçun işlenmesinde yol göstermek.
Doğrudan Faillik
Kanunda tanımlanan suçu doğrudan
doğruya işleyen eylemi yerine getiren kişi
doğrudan faildir.
Birbirinden bağımsız olarak suçun
işlenişine katılan aralarında birlikte suç
işleme kararı bulunmayan müstakil
faildir.
Birlikte Faillik
Suçun kanunî tanımında yer alan fiili birlikte
gerçekleştiren kişilerden her biri, fail olarak
sorumlu olur.
fiile ilişkin ortak karar alma
(sübjektif unsur)
fiili birlikte işleme
(objektif unsur)
Dolaylı Faillik
Dolaylı faillikte arka plandaki kişi, suçun
icrai hareketlerini gerçekleştiren kişi ve
onun hareketi üzerinde hâkimiyet
kurmakta ve bu hâkimiyet nedeniyle kişi,
dolaylı fail olarak işlenen suçtan sorumlu
tutulmaktadır (TCK m. 37/2).
Suç Ortaklığı (Şeriklik)
Suçun kanuni tanımında bulunan eylemi
tek basına tamamen gerçekleştirmeyen
ancak bu eylemin gerçekleştirilmesine bir
şekilde katkı sağlayan kişi suç ortağı
(şerik) olarak tanımlanmaktadır.
Suç Ortaklığının Koşulları
Suça Katılanları Biren Fazla olması
Aralarında Nedensel Bağlantı
Bulunan Birden Çok Hareketin
Varlığı
Suça Katılma İradesinin Bulunması
(İştirak İradesi)
Bağlılık Kuralı
Suç Ortaklığı Türleri
azmettiren
yardım eden
Azmettirme
bir başkasında kasıtlı ve hukuka aykırı
bir fiil işleme düşüncesi uyandırmaktır.
Azmettiren dolaylı failden farklıdır.
Dolaylı faillikte suçun işlenmesinde bir başkası araç olarak
kullanılırken azmettirmede suç işleme kararı olmayan kişi suç
işlemeye karar verdirilmektedir.
Azmettirme yardım edenden farklıdır.
Azmettirmede suç işleme konusunda hiçbir kararı olmayan
kişi söz konusuyken, yardım eden de suç işlemeye karar
vermiş bir kişi söz konusudur.
Yardım Eden
Yardım eden kasten işlenen hukuka aykırı fiile
bilerek ve isteyerek katılan kişidir.
Yardım etmede fiile hâkimiyet olmayıp maddi
manevi destek hareketleriyle sınırlıdır.
Yardım edenin hareketi, suçu yapıcı nitelikte
olmayıp destekleyici, hazırlayıcı kolaylaştırıcıdır.
Yardım, suçun tamamlanmasından bitmesine
kadarki aşamada da yardım söz konusu olabilir.
TCK m. 39/2
yardımın şekillerini sayma yoluyla belirtmiştir.
Suç işlemeye teşvik etmek
Suç işleme kararını kuvvetlendirmek
Fiilin işlenmesinden sonra yardımda bulunacağını vaat etmek
Suçun nasıl işleneceği hususunda yol göstermek
Fiilin işlenmesinde kullanılan araçları sağlamak
Suçun işlenmesinden önce veya işlenmesi sırasında yardımda
bulunarak icrasını kolaylaştırmak
 Suç işleme kararını kuvvetlendirecek sözler söylemek (suç işlemeye karar vermiş ancak
zamanı konusunda tereddüt içinde olan birine sahte fatura düzenlemenin tam zaman
olduğunun söylenmesi)
 Fiilin işlenmesi sırasında yardımda bulunmak (faili sahte fatura ticareti yapan kişilerle
tanıştırmak)
 Fiilin işlenmesinden sonra yardım edileceğini vaat etmek (mükellefe sahte fatura temin
etmesi ve kayıtlarına geçirmesi, daha sonra sorun çıkarsa konuyu çözeceğini söylemek)
 Suçun nasıl işleneceği hususunda yol göstermek (suçun işlenmesinden önce faile nası
davranırsa sonuca daha kolay ulaşacağı konusunda fikir vermek. Örneğin belgeler üzerinde
nasıl tahrifat yapılacağını açıklamak)
 Fiilin işlenmesinde kullanılan araçları sağlamak (sahte fatura basılmasını temin için öze
baskı makinesi veya yazılarda tahrifatlar için kimyasallar temin etmek)
 Suçların işlenişine yardım edenlere asıl faile verilen cezanın yarısı verilir. Görüldüğü
üzere, TCK’da, menfaat ilişkisiyle bağlantı kurulmaksızın yardımcıya cezanın yarısının
verileceği hükmü vardır.
Yardım türlerinden bir kaçı aynı olayda
bir arada bulunduğu durumda
tek bir yardım etmeden
dolayı suç ortağı cezalandırılır.
Suça yardım eden olarak katılan kişi,
faile göre daha az ceza ile cezalandırılır.
Yargıtay
somut olaydaki yardım düzeyine göre
cezanın tayinin belirlenmesini belirtmektedir.
Download

PROF. DR. K. TEZCAN`ın SUNUMU (İndir)