İSTANBUL ÜNİVERSİTESİ HUKUK FAKÜLTESİ
2013-2014 ÖĞRETİM YILI KAMU MALİYESİ VE VERGİ HUKUKU DERSİ
BÜTÜNLEME SINAVI CEVAP ANAHTARI
(ÖRGÜN VE İKİNCİ ÖĞRETİM ÖĞRENCİLERİ İÇİN)
I. OLAY SORULARINA İLİŞKİN YANITLAR
OLAY I
1) Türk vergi hukukunda kanuni temsilcilerin vergisel sorumluluğu Vergi Usul Kanunu’nda
(“VUK”) ve Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’da (“AATUHK”)
düzenlenmiştir. Tüzel kişilerin, küçüklerin, kısıtlıların ve tüzel kişiliği bulunmayan
kuruluşların yükümlü ya da sorumlu olmaları halinde bunlara düşen ödevler kanuni
temsilcileri tarafından yerine getirilir (VUK m.10). Kanuni temsilci; ancak, kendisine
düşen ödevleri yerine getirmemesi nedeniyle, vergi ve vergiye bağlı alacakların yükümlü
veya sorumlunun varlığından alınamaması halinde, bunları kendi mal varlığından
ödemekle sorumlu tutulmaktadır (VUK m.10/2). Bu hüküm çerçevesinde, temsil olunan
yükümlüye ait vergi ve vergiye bağlı alacakların kanuni temsilcinin varlığından
alınabilmesi için iki unsurun birlikte gerçekleşmesi gerekmektedir. Bu iki unsur, verginin
yükümlünün varlığından alınamaması ve verginin alınamamasında kanuni temsilcinin
kusurunun bulunmasıdır. Bu bağlamda, kanuni temsilcilerin vergisel sorumluluğu kusur
sorumluluğuna dayanmaktadır. Vergi Usul Kanunu’na nazaran genel kanun niteliğinde
olan AATUHK’un mükerrer 35.maddesi uyarınca ise, temsil olunanın malvarlığından
tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan kamu
alacakları kanuni temsilcilerin şahsi mal varlıklarından tahsil edilir Vergisel alacaklar
bakımından AATUHK’un mükerrer 35.maddesi tahsil aşamasına ilişkin olarak uygulanır.
Bu nedenle vergisel alacağın temsil olunanın malvarlığından tahsil edilemeyeceğinin
somut olarak anlaşılması, kusurlu kanuni temsilcinin sorumluluğunun doğması için
gerekli ve yeterlidir.
Kanuni temsilciler, yukarıda izah edildiği şekilde yükümlü adına ödedikleri vergileri
yükümlüye rücu edebilmektedirler. Küçükler ve kısıtlılar, kanuni temsilcilerin vergi
kanunlarına aykırı hareketlerinden dolayı cezaya muhatap tutulmazlar. Bu durumlarda,
cezanın muhatabı kanuni temsilcidir (VUK m.332). Küçük ve kısıtlıların kanuni
temsilcilerinin sorumluluğundan farklı olarak; tüzel kişilerin idare ve tasfiyesinde kanuni
temsilcilerin, vergi kanunlarına aykırı davranışlarından kaynaklanan cezalar tüzel kişiler
adına kesilir. Ancak, bu cezaların tüzel kişiden alınamaması durumunda, kanuni temsilci
vergi cezalarından da sorumlu tutulacaktır (VUK m.333). Temsilcilerin vergi cezaları için
tüzel kişiye rücu edebilmesi ise mümkün değildir.
Türk vergi sisteminde yer alan diğer başlıca sorumluluk halleri şunlardır:
Vergi kesenlerin (stopaj yapanların) sorumluluğu, mirasçıların sorumluluğu, karnesiz
hizmet erbabı çalıştıranların sorumluluğu, serbest muhasebecilerin, mali müşavirlerin ve
yeminli mali müşavirlerin sorumluluğu, tasfiye memurlarının sorumluluğu, noterlerin
sorumluluğu1…
2) Soruda belirtilen olay, Manisa Vergi Mahkemesi’nde dava konusu olmuş ve Danıştay
Vergi Dava Daireleri Kurulu’nun (“Dş.VDDK”) kararıyla (Dş.VDDK, E.2012/168,
K.2012/32 Sayılı, 26.09.2012 Tarihli) kesinleşmiş olaya dayanmaktadır. Dş.VDDK’nın
bu kararında hukuki yorumu aşağıdaki şekilde olmuştur:
Olayda, asıl borçlu (yükümlü) Dernek’in tasfiyesi tamamlandıktan sonra, takdir
komisyonu kararlarının ve vergi ceza ihbarnamelerinin düzenlendiği görülmektedir.
Diğer bir deyişle, vergilendirme (verginin tarhı) Dernek’in tasfiyesi tamamlanıp, hukuk
âleminden kalkmasından sonra gerçekleşmiştir.
Kanuni temsilcinin sorumlu tutulabilmesi için öncelikle asıl borçlu olan tasfiye edilmiş
Dernek’in adına, tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait ve hukuka uygun olarak
yapılmış bir vergilendirme bulunması, vergi borcunun kesinleşmesi ve Dernek tüzel
kişiliğinden usulüne uygun şekilde aranmasına karşın borcun tamamının veya bir
kısmının tahsil edilememiş olması gerekmektedir.
Kanuni temsilcilerin vergisel sorumluluğu dışındaki sorumluluk türlerinden en az üç tanesinin
sayılması yeterli kabul edilecektir.
1
Tasfiye işlemleri tamamlanmış ve hukuk âleminden kalkmış tüzel kişilikler adına artık
vergilendirme yapılamaması nedeniyle, tasfiye tamamlandıktan sonra tüzel kişi adına
vergilendirme yaparak kanuni temsilcinin sorumluluğuna gidilmesi hukuka aykırı
olacaktır. Bayan (K)’nın ileri sürdüğü gerekçe Dş.VDDK’nın bu kararına uygundur.
Dş.VDDK’nın hukuki yorumu bu şekilde olmuşsa da, bu yorumun Vergi Usul
Kanunu’nun
10’uncu
maddesinin
4.fıkrası
karşısında
tartışmaya
açık
olduğu
düşünülmektedir. Söz konusu hüküm uyarınca, tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya
tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara
ait sorumluluklarını ortadan kaldırmaz (VUK m.10/4). Kanunun açık hükmü, kanuni
temsilcinin sorumluluğunu tasfiye sonrası döneme de taşıdığı için, idari işlemin hukuka
uygun olduğu öne sürülebilir.
Bu itibarla, hukuki gerekçeleri tam olarak ortaya konulmuş her iki yöndeki yanıt da kabul
edilecektir.
3) Bayan (K); vergi borcuna ilişkin ödeme emrine karşı, ödeme emrini düzenleyen alacaklı
tahsil dairesinin bulunduğu yerdeki vergi mahkemesinde dava açabilir.
Bu dava ödeme emrinin tebliğinden itibaren 7 gün içinde açılmalıdır. (AATUHK m. 58)
İdari Yargılama Usul Kanunu (“İYUK”) m.27/4 hükmü gereğince; tahsilat işlemlerine,
bu çerçevede ödeme emirlerine karşı açılan davalar idari işlemin yürütmesini
kendiliğinden durdurmaz. Bu nedenle, ödeme emrine karşı açılan davalarda davacının,
haciz vb. tahsil işlemleriyle karşılaşmamak için, yürütmenin durdurulması talebinde
bulunması gerekir.
Ödeme emrinin yürütmesinin durdurulması için, ödeme emrinin “telafisi güç veya
imkânsız zarar” doğuracak nitelikte olması ve “açıkça hukuka aykırı” olması
gerekmektedir. Bu iki koşul birlikte gerçekleşmedikçe yürütmenin durdurulması kararı
verilemeyecektir. Ayrıca, yürütmenin durdurulması kararları teminat karşılığında verilir;
ancak, durumun gereklerine göre teminat aranmayabilir (İYUK m. 27/6).
OLAY II
1) Vergi Usul Kanunu’na göre, inceleme raporunun bir örneğinin vergi ve ceza
ihbarnamelerine eklenmesi zorunludur (VUK m.35). İnceleme raporunun ihbarnameye
eklenmemiş olması halinde tebligat geçersiz olur. İnceleme raporunun ihbarnameye
eklenmemiş olmasının ihbarnameyi, dolayısıyla tarhiyatı geçersiz kılıp kılmayacağı
konusunda ise farklı görüşler içeren Danıştay kararları bulunmaktadır2.
1. görüş: Yükümlülerin uzlaşma veya dava açma gibi yasal haklarını kullanabilmeleri için
takdir komisyonu kararının ve vergi inceleme raporunun ihbarnameye eklenmesi
zorunludur. Aksi halde yükümlü kendisine hangi gerekçelerle vergi salındığını ve ceza
kesildiğini bilemeyeceğinden kendisini gerektiği gibi savunamayacaktır. Bu eksiklik,
Vergi Usul Kanunu’nun 108. maddesinde belirtilen “esasa ilişkin olmayan şekil hatası”
olarak değerlendirilemeyeceğinden ihbarnamenin geçersiz sayılması gerekir. Vergi
mahkemesi, idari aşamada vergi idaresince yapılması gereken işlemleri idarenin yerine
geçerek yapamaz ya da idareye bu yönde talimat veremez. Diğer bir deyişle idari
aşamadaki eksiklikler, yargı aşamasında tamamlanamazlar. Aksi yönde bir kabul, vergi
idaresini gevşek ve hukuka aykırı davranmaya; bu bağlamda, süresinde tamamlayamadığı
inceleme raporlarını sonradan tamamlama gibi yanlış uygulamalara yönlendirebilir.
Yukarıdaki gerekçelerle inceleme raporunun eklenmemesi nedeniyle geçersiz olan
ihbarname, tarh ve ceza kesme işlemlerini de hukuka aykırı kılacaktır.
2. görüş: Vergi ihbarnamesi, salınan vergiyi; ceza ihbarnamesi ise kesilen cezayı ilgililere
duyuran bildirimlerdir. Vergi Usul Kanunu’nda (m.108) yükümlünün adının, verginin
türünün veya miktarının ve vergi mahkemesinde dava açma süresinin hiç yazılmamış
olmasının veya ihbarnamenin görevli bir makam tarafından düzenlenmiş olmasının
ihbarnameyi geçersiz kılacağı kurala bağlanmıştır. İhbarnamenin geçersizliği, konusunu
oluşturan tarh edilen vergi veya kesilen ceza için yeniden ihbarname düzenlenerek
Bu soru yorum sorusu niteliğindedir. Bu bağlamda; soruya verilen yanıtlar, sunulan gerekçenin
yerinde ve tutarlı olup olmadığı ölçütü esas alınarak değerlendirilecektir.
2
tebliğini gerektiren bir durumdur. Vergi Usul Kanunu’nda (m.35/2) öngörüldüğü halde
vergi inceleme raporunun ihbarname ile birlikte tebliğ edilmemesi, ihbarnamenin tebliğ
tarihine göre süresinde açılan bir davada vergilendirmenin kaldırılmasını gerektiren bir
neden oluşturmayacaktır. Bu durum sadece dava açılması için öngörülen sürenin
işlemesini engelleyen bir neden oluşturur, tarh ve ceza kesme işlemini hukuka aykırı
kılmaz.
2) Petrol A.Ş. yetkilisi, bir kısım şirket alışlarını gerçek bir teslime dayanmayan faturalarla
belgeleyerek sahte belge kullanma eylemini gerçekleştirmiş ve bu suretle Vergi Usul
Kanunu’nun 359. maddesinde düzenlenen vergi kaçakçılığı suçunu işlemiştir. Gerçek bir
muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte
belgedir.
Kaçakçılık suçunun cezalandırılması, VUK m. 367’de yer alan ve aşağıda açıklanan usul
çerçevesinde gerçekleştirilmektedir:
Yaptıkları inceleme sırasında 359’uncu maddede yazılı suçların işlendiğini tespit eden
Vergi Müfettişleri ve Vergi Müfettiş Yardımcıları tarafından ilgili rapor değerlendirme
komisyonunun mütalaasıyla doğrudan doğruya ve vergi incelemesine yetkili olan diğer
memurlar tarafından ilgili rapor değerlendirme komisyonunun mütalaasıyla vergi dairesi
başkanlığı veya defterdarlık tarafından keyfiyetin Cumhuriyet Başsavcılığına bildirilmesi
mecburidir.
359 uncu maddede yazılı suçların işlendiğine sair suretlerle haberdar olan Cumhuriyet
Başsavcılığı hemen ilgili vergi dairesini haberdar ederek inceleme yapılmasını talep
etmek zorundadır. Kamu davasının açılması, inceleme neticesinin Cumhuriyet
Başsavcılığına bildirilmesine bağlıdır.
359’uncu maddede yazılı suçlardan dolayı cezaya hükmedilmesi, vergi ziyaı cezası veya
usulsüzlük cezalarının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmez.
Vergi ziyaına 359’uncu maddede yazılı fiillerle sebep olunması halinde bu ceza üç kat,
bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanır.
3) Vergi incelemesi, beyanların ve ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu sağlamak
amacıyla yükümlünün defter kayıtları, belgeleri ve envanteri üzerinde yapılan
derinlemesine bir araştırmadır. Vergi incelemesinde sadece defter ve belgelerin
incelenmesi ile yetinilmemekte, tanık beyanı, istihbarat arşivi bilgileri, maddi kontroller
gibi araştırmalara girişilmesi ve fiili envanter çıkartılması söz konusu olmaktadır (VUK.
m. 134).
Belge düzenlemek ve defter tutmak, defter ve belgeleri muhafaza ve ibraz etmek ödevi
altında bulunan gerçek ve tüzel kişiler vergi incelemesi kapsamına girmektedirler (VUK
m. 137). Vergi incelemesi, vergi müfettişleri, vergi müfettiş yardımcıları, ilin en büyük
mal memuru veya vergi dairesi müdürleri tarafından yapılmaktadır. Ayrıca, Gelir İdaresi
Başkanlığı’nın merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanlar her hal ve
takdirde vergi incelemesi yapma yetkisine sahiptir (VUK. m. 135).
Vergi incelemesi kural olarak mesai saatleri içinde yapılır ve ne zaman yapılacağının
önceden haber verilmesine gerek yoktur. İnceleme, sonucu alınmamış hesap dönemi de
dâhil olmak üzere, tarh zamanaşımı süresinin sonuna kadar her zaman yapılabilir. Daha
önceden inceleme yapılmış veya matrahın re'sen takdir edilmiş olması yeniden inceleme
yapılmasına ve tarhiyatın ikmal edilmesine emgel değildir (VUK m.138).
İnceleme kural olarak ilginin işyerinde yapılır. İlgilinin işyeri yoksa ya da elverişli
değilse, ölüm işin terk edilmesi gibi zaruri sebeplerle incelemenin işyerinde yapılması
imkânsızsa veya yükümlü ve vergi sorumluları isterse inceleme dairede yapılabilir. Bu
takdirde incelemeye tabi olanın lüzumlu defter ve belgelerini daireye getirmesi
kendisinden yazılı olarak istenilir. İncelemenin dairede yapılması halinde istenilen defter
veya vesikaları belli edilen zamanda mazeretsiz olarak getirmeyenler, bunları ibraz
etmemiş sayılırlar. Haklı bir mazeret gösterenlere, defter ve belgelerini daireye getirmesi
için uygun bir süre verilir (VUK m. 139). Bu süre on beş günden az olamaz (VUK m.14).
İncelemeye başlanıldığı tarihten itibaren, tam inceleme yapılması halinde en fazla bir yıl,
sınırlı inceleme yapılması halinde ise en fazla altı ay içinde incelemenin bitirilmesi
esastır. Bu süreler içinde incelemenin bitirilememesi halinde ek süre talep edilebilir. Bu
talep vergi incelemesine yetkili olanların bağlı olduğu birim tarafından değerlendirilir ve
altı ayı geçmemek üzere ek süre verilebilir (VUK. m. 140/1.f., 6.b). Tam inceleme, bir
yükümlü hakkında, bir vergi türü itibariyle bir veya birden fazla vergilendirme dönemine
ilişkin her türlü iş ve işlemlerinin bütün matrah unsurlarını içerecek şekilde
denetlenmesini ifade ederken; sınırlı inceleme, tam inceleme dışında kalan vergi
incelemesi anlamına gelir.
OLAY III
1) Türk Vergi Sistemi kural olarak beyan esasına dayanır. Vergi, yükümlü tarafından beyan
edilen matrah üzerinden tarh edilir ve yükümlünün beyanı, aksi kanıtlanıncaya kadar
doğru olarak kabul edilir. Bu durumun bir sonucu olarak, yükümlü kendi beyanına göre
tarh edilen vergiye karşı herhangi bir itirazda bulunamaz ve dava açamaz. Beyanlarıyla
ilgili tereddüdü bulunan yükümlülerin, dava haklarını saklı tutabilmeleri için
beyannamelerine, buna ilişkin bir ihtirazi kayıt koymaları gerekir. Yükümlü bu yolla bir
taraftan beyanname vermemenin sonuçlarına karşı kendisini korurken, diğer taraftan dava
hakkına sahip duruma gelmiş olur.
İhtirazi kayıtla beyan edilen matrahlar üzerinden tarh ve tahakkuk ettirilen vergiler için
vergi mahkemelerinde dava açma süresi 30 gündür. İhtirazi kayıtla verilen beyanname
üzerine tarh edilen vergiye karşı açılan davalar, olağanüstü tarh işlemlerine karşı açılan
davalardan farklı olarak yürütmenin kendiliğinden durmasına neden olmazlar. Ancak,
davacının yürütmenin durdurulmasını talep etmesi ve mahkemenin de talebi uygun
görmesi halinde yürütme durdurulur (İYUK. m.27/4). Yürütmenin durdurulması kararları
teminat karşılığında verilir; ancak, durumun gereklerine göre teminat aranmayabilir
(İYUK m. 27/6).
2) Pişmanlık ve ıslah, sadece beyan üzerinden tarh ve tahakkuk ettirilen vergiler için
gerçekleştirilebilen bir idari başvurudur. Pişmanlık, hiç verilmemiş beyannameler için
beyanname verilmesi; ıslah ise daha önce verilmiş olan beyannamelerin eksikliklerinin
giderilmesi anlamına gelir. Yükümlüler bu başvuru ile genellikle vergi ziyaı hali
gerçekleştikten sonra ve bu hal henüz ortaya çıkmadan önce pişman olarak idareye
durumu haber vermekte ve vergi ziyaını ortadan kaldırarak vergi cezasından
kurtulabilmektedirler. Ancak, emlak vergisi açısından pişmanlık ve ıslah hükümlerinden
yararlanma olanağı bulunmamaktadır (VUK. m. 371) .
Pişmanlık ve ıslah kurumundan yararlanmak için kendiliğinden haber verme, beyanda
bulunma ve verginin pişmanlık zammı ile ödenmesi şartlarının bir arada gerçekleşmesi
gerekir.
Bu şartlar aşağıda incelenmektedir:
i)
Kendiliğinden haber verme: Pişmanlık ve ıslahtan yararlanmak için vergi ziyaı
cezasını gerektiren ya da kaçakçılık suçu oluşturan kanuna aykırı hareketlerin
ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber verilmesi gerekmektedir. Haber
vermenin kendiliğinden olmasını engelleyen bazı haller kanunda belirtilmiştir.
Buna göre yükümlünün durumunu bildirmeden önce haber verilen hususla ilgili
olarak bir ihbarda bulunulmuş olması, haber verme dilekçesinin verilmesinden
önce yükümlü nezdinde vergi incelemesine başlanılmış olması veya olayın takdir
komisyonuna intikal ettirilmiş olması hallerinde haber verme kendiliğinden
gerçekleşmiş sayılamayacağından pişmanlık ve ıslah yoluna başvurulamaz.
ii)
Beyanda bulunma: Bir diğer şart ise hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin
haber verme dilekçesinin verildiği tarihten başlayarak on beş gün içinde verilmesi
ve eksik veya yanlış yapılan beyanın, yükümlünün durumu haber verme
tarihinden başlayarak on beş gün içinde tamamlanmasıdır.
iii)
Verginin pişmanlık zammı ile ödenmesi: Bu kurumdan yararlanmak için gereken
son şart ise, yükümlü tarafından haber verilen ve ödeme süresi geçmiş olan
vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için gecikme zammı oranında bir
pişmanlık zammı ile birlikte haber verme tarihinden başlayarak on beş gün içinde
ödenmesidir.
3) Yükümlünün beyan etmediği hususları kendiliğinden idareye bildirmesi durumunda bu
hususlar hakkında artık dava yolunun kapalı olduğunun kabulü, yükümlülerin
Anayasa’nın 36’ıncı maddesinde yer alan hak arama özgürlüğüyle ve Anayasa’nın
125’inci maddesinde yer alan “idari işlem ve eylemlerin yargı denetimine tabi olması”
ilkesiyle bağdaşmaz. Ayrıca beyannamenin pişmanlıkla ve ihtirazi kayıtla verilmesini
engelleyen bir yasal düzenleme de bulunmamaktadır. Bu bağlamda, mahkemenin red
gerekçesi yerinde değildir.
II. METİN SORUSUNA İLİŞKİN YANIT
Değersiz alacak kaydı, alacağın tahsiline artık olanak kalmadığını gösteren bir mahkeme
kararına ya da kanaat verici bir belgeye dayanmalıdır.
Türk mahkemelerinden alınan kararlar ve tanıma şartının sağlanması koşuluyla yabancı
mahkeme kararları ile yabancı hakem heyetlerinin verdikleri kararlar değersiz alacak kaydına
dayanak olabilecek mahkeme kararları kapsamındadır.
Değersiz alacak kaydına dayanak olabilecek kanaat verici belgeler ise; aciz vesikası, gaiplik
kararı, sulh sözleşmeleri, konkordato anlaşmaları, borçlunun yurt dışına kaçtığına veya iltica
ettiğine ilişkin belgeler, yabancı mahkeme kararlarının tercümesi, iflas idaresinden alınan
yazılar, borçlunun kanuni temsilcisine gönderilen ödeme emridir.
Download

kamu maliyesi ve vergi hukuku dersi bütünleme sınavı cevap